1. Понятие субъекта налогового правоотношения
2. Классификация субъектов налоговых правоотношений
3. Правовой статус субъектов налоговых правоотношений
4. Актуальные проблемы и тенденции в определении субъектного состава

Тема о субъектах налоговых правоотношений является фундаментальной для налогового права, но оттого не менее динамичной и сложной. Именно через субъектный состав можно уяснить сущность налогового права как публично-правовой отрасли, и определить баланс властных полномочий и частных интересов.

 Понятие субъекта налогового правоотношения

Любое правоотношение – это связь между его участниками, наделенными взаимными правами и обязанностями. Налоговое правоотношение в этом смысле не является исключением.

Следует выделить и главную особенность налогового правоотношения, которая заключается в изначально «неравном положении» сторон: с одной стороны выступает государство (или уполномоченный им орган), обладающее властными прерогативами, а с другой – частные лица, обязанные подчиниться законным требованиям.

Субъект налогового правоотношения — это лицо, обладающее налоговой правосубъектностью, то есть способностью быть участником конкретных правоотношений, иметь налоговые права и нести обязанности, установленные законом.

В научной доктрине отмечается, что под субъектом налогового правоотношения понимается лицо, участие которого в правоотношении является необходимым условием его возникновения, изменения или прекращения, и которое обладает определенной совокупностью прав и обязанностей, установленных налоговым законодательством.

Налоговый кодекс РФ не оперирует термином «субъекты налоговых правоотношений», а употребляет термин «участники отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах».

Ключевыми признаками субъектов налоговых отношений являются:

• наличие налоговой правосубъектности — это комплексная категория, включающая:
  •  налоговую правоспособность – способность иметь предусмотренные налоговым законодательством права и нести обязанности. Она возникает для организаций – с момента госрегистрации, для физических лиц – по общему правилу, с момента приобретения статуса налогоплательщика (например, при получении дохода, облагаемого НДФЛ, или приобретении объекта налогообложения);
  • налоговую дееспособность – способность своими действиями приобретать и реализовывать налоговые права, исполнять обязанности. У организаций она возникает одновременно с правоспособностью. У физических лиц ее возникновение связано с достижением определенного возраста (как правило, совершеннолетия), а в некоторых случаях – с эмансипацией.
• участие в правоотношениях, урегулированных нормами налогового права — субъект всегда действует в рамках, установленных Налоговым кодексом РФ и другими актами налогового законодательства;
• обладание конкретными субъективными правами и юридическими обязанностями (т.е. обладание правовым статусом) — в рамках конкретного налогового правоотношения (например, право на получение отсрочки, обязанность уплатить налог и т.д.).

 Классификация субъектов налоговых правоотношений

Классификация субъектов является основой для понимания их правового статуса.

Следует отметить, что систематизация участников (субъектов) налоговых правоотношений представляется весьма затруднительной.

Например, в Налоговом кодексе РФ в ст. 9 перечислены следующие участники налоговых правоотношений:

• налогоплательщики, физические лица и организации — те, кому возложена обязанность уплачивать налоги или сборы.
• налоговые агенты — лица, на которых законом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюджет налогов.
•  налоговые органы — федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, а также его территориальные органы.
• таможенные органы — если они наделены соответствующими функциями по контролю и надзору, в отношении таможенных платежей и перемещения товаров через границу.

Безусловно, данный перечень нельзя считать закрытым и полным, поэтому в доктрине налогового права разрабатываются различные классификации таких субъектов.

Наиболее распространенным и научно обоснованным является деление всех субъектов на три основные группы:

Группа 1. Публичные субъекты — эта группа характеризуется наличием властных полномочий по отношению к другим участникам. Их цель – обеспечить полное и своевременное поступление налоговых платежей в бюджетную систему.

К ним относятся:

• Российская Федерация и ее субъекты, муниципальные образования — это основные «выгодоприобретатели» налоговой системы, именно в их бюджеты зачисляются платежи. Они выступают субъектами правоотношений по установлению и введению налогов (через свои законодательные органы), а также правоотношений по поводу распределения доходов между бюджетами. Сбор налогов является одним из признаков государства, и именно за государством сохраняется суверенное право на установление налогов.
• Уполномоченные контрольные органы в лице Федеральной налоговой службы (ФНС России) и ее территориальных подразделений — ключевые субъекты, «двигатели» налоговых правоотношений. Налоговые органы наделены широким спектром полномочий: от регистрации юридических лиц и ведения учета налогоплательщиков до проведения камеральных и выездных проверок, взыскания недоимок и применения санкций.
• Таможенные органы — ответственны за исчисление и взимание косвенных налогов (НДС, акцизов) при перемещении товаров через таможенную границу ЕАЭС, а также за другие налоговые платежи, связанные с внешнеэкономической деятельностью.
• Финансовые органы (Минфин России) — участвуют в правоотношениях по изданию разъяснений по применению законодательства о налогах и сборах, согласованию некоторых процедур (например, апелляционных жалоб).
• Иные уполномоченные органы — к этой категории могут относиться органы внебюджетных фондов (хотя после административной реформы их роль сократилась), а также органы, осуществляющие регистрацию прав на имущество (например, Росреестр), которые обязаны передавать информацию в налоговые органы.

Группа 2. Частные субъекты (носители налоговой обязанности) — это лица, на которых закон возлагает бремя исполнения налоговой обязанности и которым для этого предоставляет соответствующие права. К ним относятся:

• налогоплательщики и плательщики сборов (страховых взносов) — центральные фигуры налоговых правоотношений, которые включают организации (юридические лица) и физические лица (граждане, ИП, лица без гражданства), на которых возложена обязанность уплачивать соответствующие налоги и сборы:
  • юридические лица (организации) — ключевой особенностью является наличие у них не только обязанности уплачивать налоги со своей деятельности, но и исполнять роль налоговых агентов (исчислять, удерживать и перечислять налог с доходов своих сотрудников и контрагентов);
  • индивидуальные предприниматели (ИП) — занимают промежуточное положение, так как обладают признаками и организации (ведение предпринимательской деятельности), и физического лица.
  • физические лица — их статус осложняется необходимостью учета гражданской дееспособности, а также широкой дифференциацией (резиденты/нерезиденты для НДФЛ и т.д.).
• Налоговые агенты — это отдельный, исключительно важный субъект, выделенный НК РФ в отдельную категорию. Ими признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему. Классический пример – работодатель по отношению к НДФЛ своих работников. Налоговый агент – это связующее звено между налогоплательщиком и государством, обеспечивающее эффективность фискального механизма.
• Взаимозависимые лица — особая категория субъектов, статус которых влияет на ценообразование в контролируемых сделках и применение правил трансфертного ценообразования (ТЦП). Их действия могут быть переквалифицированы налоговым органом, что порождает сложные правоотношения по доначислению налогов.

Группа 3. Лица, содействующие налоговому процессу — данная группа не несет основной налоговой обязанности, но их участие необходимо для возникновения, изменения или надлежащего исполнения налоговых правоотношений:

• представители налогоплательщика — участвуют в правоотношениях на основе закона или доверенности, реализуя права и обязанности представляемого лица (например, налоговые консультанты, адвокаты).
• банки — кредитные организации играют важную роль в налоговом механизме, поскольку они обязаны перечислять налоги в бюджет по поручению клиента, исполнять инкассовые поручения и решения налоговых органов о взыскании средств, не допускать списания средств при наличии действующей блокировки счета. За неисполнение этих обязанностей банки несут ответственность по ст. 132 НК РФ.
• эксперты, специалисты, переводчики, свидетели — привлекаются в рамках конкретных процессуальных действий (например, при проведении налоговой проверки) для содействия в установлении фактических обстоятельств дела.
• регистрирующие органы (Федеральная служба государственной регистрации, кадастра и картографии — Росреестр, нотариусы) — обязаны сообщать в налоговые органы сведения о действиях, связанных с объектами налогообложения (регистрация прав на недвижимость, транспорт и т.д.).

Важность понимания того, кто является субъектом налогового правоотношения, не просто теоретическая — от этого зависит:

• кому адресованы обязанности уплаты, удержания, перечисления налогов и сборов;
• кто имеет право на обжалование решений налоговых органов, на получение льгот, отсрочек, перерасчетов;
• кто может быть привлечен к ответственности;
• каким образом организуется налоговый контроль.

Субъектный состав налоговых правоотношений тесно связан с принципами налогового права: справедливости, законности, равенства перед налогом, экономической обоснованности, эффективности. Если субъектов неправильно определить, то нарушатся и основные принципы налогового права.

Правовой статус субъектов налоговых правоотношений

Правовой статус субъекта налогового правоотношения — это система его прав, обязанностей и ответственности.

Например, правовой статус публичных субъектов характеризуется преобладанием властных полномочий: право требовать уплаты налогов, проводить проверки, начислять пени, применять меры принудительного взыскания. Однако в современной доктрине, как подчеркивается, эти полномочия должны быть реализованы строго в рамках закона и с соблюдением прав частных лиц.

Правовой статус частных субъектов – это сложный симбиоз обязанностей (уплатить налог, встать на учет, вести учет доходов и расходов, представлять декларации), но также и гарантированных прав, например:

• право на информацию;
• право на беспристрастное применение закона;
• право на получение отсрочек и рассрочек;
• право на обжалование решений налоговых органов;
• право на соблюдение налоговой тайны и др.

Эволюция налогового права движется в сторону расширения и конкретизации именно прав налогоплательщиков, что отражает общую тенденцию на гуманизацию публично-правовых отраслей.

Актуальные проблемы и тенденции в определении субъектного состава

В настоящее время есть множество проблемных вопросов в сфере, связанной с субъектами налоговых правоотношений, которые активно обсуждаются в научной литературе (что может стать неплохой темой для научной разработки в рамках ВКР), и среди которых можно выделить:

• субъектный статус цифровых платформ — должны ли иностранные IT-гиганты, оказывающие услуги на территории РФ через цифровые каналы, признаваться налогоплательщиками? Решение этого вопроса привело к введению налога на цифровые услуги и механизма «налога на Google»;
• проблема аффилированности и «дробления» бизнеса — суды и ФНС постоянно уточняют критерии признания лиц взаимозависимыми с целью недопущения необоснованной налоговой выгоды, что напрямую влияет на их субъектный статус в рамках правоотношений по трансфертному ценообразованию;
• расширение процессуальных прав налогоплательщиков — совершенствование института апелляционной жалобы, внедрение процедуры предварительного контроля цен (заключения о ценообразовании) – все это создает новые правовые связи и уточняет статус их участников.
  

  ---

Таким образом, система субъектов налоговых правоотношений представляет собой сложную, иерархически выстроенную и динамично развивающуюся конструкцию. От точного определения своего места в этой системе зависит как корректное исполнение обязанностей перед государством, так и эффективная защита своих имущественных интересов.

Сообщение Субъекты налоговых правоотношений появились сначала на .

Налоговое право России, возникшее как самостоятельная отрасль сравнительно недавно, с принятием первой части Налогового кодекса в 1998 году, является ярким примером «молодой» и одновременно сложной и комплексной отрасли права.

Его главная особенность в том, что оно находится на своеобразном «перекрестке» традиционных отраслей права, поскольку его нельзя рассматривать в отрыве от конституционного, административного, гражданского и финансового права. Это обусловливает непрекращающееся дискуссии о правовой природе налогового права.

Главный вопрос, вокруг которого ломают копья теоретики и практики: является ли налоговое право самостоятельной отраслью права или это всего лишь подотрасль (или даже правовой институт) в составе более крупной отрасли — финансового права?

Традиционная, устоявшаяся точка зрения, которую разделяет большинство ученых, рассматривает налоговое право как центральную, ключевую подотрасль финансового права. Основным аргументом служит единство предмета регулирования — это отношения, связанные с формированием публичных денежных фондов (государственных и муниципальных) для финансирования публичных функций.

Налоговые отношения, бесспорно, являются стержнем финансовой деятельности, поскольку именно налоги составляют подавляющую часть доходов публичных бюджетов.

С этой точки зрения, налоговое право использует общий для финансового права метод властных предписаний (императивный метод), где субъекты находятся в отношениях власти и подчинения. Налоговый орган дает обязательные для исполнения предписания, а налогоплательщик обязан их исполнить.

Однако с развитием рыночной экономики и усложнением налоговых отношений все громче звучат голоса тех, кто видит в налоговом праве признаки самостоятельной отрасли. Их аргументация строится на следующих тезисах:

• собственный, уникальный предмет регулирования: налоговое право регулирует не просто финансовые отношения, а именно отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов, а также связанные с ними отношения контроля и ответственности. Этот предмет обладает высокой степенью специфики и детализации.
• комплексность метода правового регулирования — хотя императивный метод доминирует, современное налоговое право невозможно без элементов диспозитивности, характерных для частного права. Например, выбор налогоплательщиком специального налогового режима (УСН, патент), получение инвестиционного налогового кредита, применение трансфертного ценообразования — все это предполагает определенную свободу усмотрения и согласования условий. Таким образом, можно сказать, что в правовой природе налогового права присутствуют как публично-правовые, так и частно-правовые элементы.
• наличие кодифицированного акта — Налоговый кодекс РФ выступает в роли стержня, вокруг которого выстроена вся система норм. Его наличие — серьезный аргумент в пользу отраслевой самостоятельности.
• собственная Общая часть — Раздел I НК РФ «Общие положения» фактически выполняет функцию Общей части налогового права, закрепляя основные начала, понятия, институты, принципы, что характерно для зрелой отрасли права.

Таким образом, даже оставаясь в рамках финансового права, налоговое право демонстрирует высочайшую степень автономности, системности и специализации, что позволяет многим исследователям говорить о нем как о полноценной отрасли.

Принципы и функции налогового права как отражение его системной роли

Принципы, закрепленные в ст. 3 НК РФ, ярко иллюстрируют, как налоговое право балансирует между публичными интересами государства и частными интересами личности, заимствуя идеи из разных отраслей:

• принцип всеобщности и равенства налогообложения (учет фактической способности к уплате налога) — прямой отсыл к конституционным принципам равенства и справедливости.
• принцип недискриминации — запрещает устанавливать дифференцированные ставки и льготы в зависимости от формы собственности или гражданства физических лиц, что перекликается с гражданско-правовыми началами.
• принцип экономической обоснованности — требует учета последствий налогообложения для экономики, связывая право с экономической наукой.
• принцип определенности — налоги должны быть точно определены, чтобы каждый знал, что, когда и в каком порядке платить. Это принцип правовой стабильности, идущий от римского права и актуальный для всех отраслей.

Функции налогового права наиболее ярко показывают, чем важна роль налогового права в системе российского права:

• фискальная функция — проявляется в собирании средств для бюджета, обеспечении финансирования государственных и муниципальных функций: обороны, социальной защиты, инфраструктуры и т.д. Без налогов государство, в принципе, не сможет функционировать.
• регулирующая функция — через нормы налогового права государство может стимулировать или ограничивать экономическую активность, влиять на инвестиции, потребление, распределение ресурсов, поддержку отдельных отраслей или регионов. Например, путем введения льгот, создания специальных налоговых режимов.
• социальная функция — реализуется с точки зрения справедливости, перераспределения, обеспечения равных возможностей, предотвращения дискриминации. Принцип справедливости, учета способности налогоплательщика и т.п. входят в число основных принципов налогового законодательства.
• охранительная / контрольная функция — налоговое право регулирует правонарушения в сфере налогов, устанавливает ответственность, порядок контроля и правоприменения. Это обеспечивает соблюдение норм, защиту бюджета, предупреждение злоупотреблений.
• нормативная функция — формирование правовой основы для публичных отношений, защита прав участников налоговых правоотношений (налогоплательщиков, налоговых органов), судебная защита, правоприменительная практика.

Взаимодействие налогового права с другими отраслями права: система связей и коллизий

Силу и значимость налогового права лучше всего демонстрирует его взаимодействие с другими отраслями права.

Конституционное право является фундаментом для всей системы права, и налоговое — не исключение. Именно Конституция РФ:

• закрепляет исходные принципы (ст. 57: «каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы»);
• устанавливает разграничение компетенции между РФ, ее субъектами и муниципальными образованиями в сфере налогообложения (ст. 71-73);
• выступает главным гарантом прав налогоплательщиков, соответствуя принципу правового государства.
• Конституционный Суд РФ в своих многочисленных постановлениях активно развивает и детализирует эти нормы, формируя конституционные основы налогового права.

Связь с гражданским правом является одной из самых тесных, но и проблемных. Гражданское право регулирует имущественные и обязательственные отношения, создавая тем самым фактическую основу, «экономическую субстанцию», которая впоследствии становится объектом налогообложения. Понятия «доход», «имущество», «реализация товаров (работ, услуг)», «стоимость» — все они берут свое начало в гражданском обороте.

Ключевая проблема здесь — гражданско-правовая и налогово-правовая квалификация одних и тех же фактов. Нередко налоговые органы пытаются переквалифицировать сделки, исходя не из их гражданской сути, а из налоговых последствий (доктрина «должной осмотрительности» и «деловой цели»). Это порождает постоянный диалог и конфликт между частными интересами субъектов предпринимательства и публичными фискальными интересами государства.

Налоговое право тесно переплетено с административным и уголовным правом в сфере юридической ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах.

Налоговая ответственность (ст. 106 НК РФ) является самостоятельным видом юридической ответственности, хотя по своей природе очень близка к административной. Она имеет собственную процессуальную форму реализации (производство по делу о налоговом правонарушении).

При этом наиболее серьезные нарушения могут квалифицироваться как преступления (гл. 22 УК РФ: уклонение от уплаты налогов). Разграничение уголовной и налоговой ответственности — сложнейшая задача правоприменения.

С бюджетным правом налоговое связывают прямые отношения «наполнения» и «расходования». Налоги — это главный источник доходов бюджета. Нормы бюджетного права регулируют процессы зачисления налоговых платежей в соответствующие бюджеты, их распределения между уровнями бюджетной системы (через регулирующие налоги), а также последующего использования этих средств. Бюджетные ассигнования, в свою очередь, могут влиять на предоставление налоговых льгот (например, для организаций, выполняющих государственный заказ).

Таким образом, налоговое право занимает центральную роль в системе российского права, особенно в части публичных правоотношений, связанных с финансовой деятельностью государства. Без него невозможна нормальная деятельность государства как носителя властных полномочий.

Хотя до настоящего времени ведутся споры о самостоятельности налогового права, можно сказать, что это динамичная, развивающаяся отрасль (или подотрасль), которая выполняет уникальную функцию финансового обеспечения государства, одновременно защищая права и законные интересы налогоплательщиков.

Его сила и значение заключаются именно в его пограничном, межотраслевом характере. Оно служит мостом между публичным и частным правом, между интересами государства и бизнеса, между экономикой и юриспруденцией.

Налоговое право — это не сухая догма, а живой организм, который чутко реагирует на изменения в экономике, социальной сфере, на вызовы времени (что мы видим на примере быстрого внедрения цифровых технологий, новых механизмов контроля).

Именно это постоянное движение, диалог и поиск баланса и делают налоговое право одной из самых сложных, интересных и востребованных областей современной юридической науки и практики.

В перспективе возможно усиление самостоятельности налогового права, в том числе, нормативной и теоретической части; совершенствование принципов и практики их применения; развитие науки налогового права и учебной дисциплины; более глубокая интеграция международных норм; повышение налоговой культуры общества.

Сообщение Место и роль налогового права в системе российского права появились сначала на .

В российской налоговой системе они занимают особое место, являясь как средством выявления нарушений, так и формой профилактики недобросовестного поведения.

Согласно статье 87 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), налоговая проверка — это форма налогового контроля, осуществляемая налоговыми органами в целях проверки правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов.

Выделяют два основных вида налоговых проверок:

• камеральная налоговая проверка;
• выездная налоговая проверка.

Также можно выделить такие виды налоговых проверок, как:

• повторная проверка (если выявлены основания для ее проведения);
• дополнительная проверка (при обнаружении новых обстоятельств);
• встречная проверка (по контрагентам).

Охарактеризуем порядок и особенности проведения налоговых проверок.

Камеральная налоговая проверка: особенности и порядок

Камеральная налоговая проверка — это проверка, проводимая налоговым органом по месту своего нахождения на основании представленной налогоплательщиком отчетности (декларации, расчета) без выездов к налогоплательщику и без привлечения иных проверяющих органов.

Цели проведения камеральной проверки:

• правильность исчисления налогов;
• полнота и своевременность уплаты налогов;
• соответствие предоставленных сведений другим данным, имеющимся у налогового органа;
• выявление ошибок, противоречий и несоответствий в документах.

Правовое регулирование проведения камеральной проверки основывается на ст. 88 НК РФ.

Основанием для камеральной проверки является представление налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) или иных документов, если это предусмотрено НК РФ.

Проверка осуществляется в течение 3 месяцев со дня подачи налоговой декларации. В отдельных случаях (например, если требуется запрос информации у иностранных налоговых органов) срок может быть продлен, но не более чем на 6 месяцев.

В судебной практике есть подход, что срок проведения камеральной налоговой проверки исчисляется с даты ее фактического поступления (получения) в налоговый орган, поскольку только после поступления документов возможно ее проведение (Постановление АС Западно-Сибирского округа от 27.06.2025 по делу № А02-750/2024).

Налоговый орган вправе запросить у налогоплательщика пояснения или дополнительные документы, подтверждающие данные, указанные в декларации. Ответ на требование должен быть представлен в 5-дневный срок со дня получения требования (если иной срок не установлен).

  Камеральная проверка проводится в отношении каждой декларации отдельно. В рамках проверки не проводится осмотр помещений или иные действия, характерные для выездных проверок.

В случае отсутствия нарушений решение по проверке не оформляется, а если нарушения будут выявлены — составляется акт. При выявлении схем ухода от налогообложения или других нарушений, налоговый орган может инициировать внеплановую выездную проверку.

Выездная налоговая проверка: сущность и процесс

Выездная налоговая проверка — это форма налогового контроля, проводимая по месту нахождения налогоплательщика или его имущества, с целью проверки правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, сборов, страховых взносов и соблюдения иных требований законодательства о налогах и сборах.

Выездная налоговая проверка регулируется ст. 89 НК РФ.

Основание проведения выездной проверки — решение руководителя (заместителя) налогового органа, которое оформляется в письменной форме и содержит: наименование проверяемого лица; предмет и период проверки; состав проверяющей группы; срок проведения.

В отличие от камеральной, данная проверка является формой более глубокого анализа деятельности налогоплательщика и включает изучение первичных документов, договоров, счетов и т. д.

Обычно проверяется до 3 лет, предшествующих году начала проверки. В ряде случаев (например, при выявлении нарушений) возможен расширенный период, но с отдельным решением и обоснованием.

Сроки проведения выездной налоговой проверки:

• основной срок — 2 месяца;
• возможность продления — до 4 месяцев, а в исключительных случаях — до 6 месяцев; для крупнейших налогоплательщиков — до 12 месяцев.

По каждому налогу за конкретный период может проводиться не более одной выездной проверки, что закреплено п. 10 ст. 89 НК РФ.

В отношении одного налогоплательщика не чаще одного раза в 3 года, если иное не предусмотрено законом (например, при реорганизации, ликвидации, или выявлении нарушений).

Повторная выездная проверка по тем же налогам и за тот же период не допускается, кроме:

• проверки вышестоящим налоговым органом;
• проверки при участии правоохранительных органов;
• установления фактов искажения отчетности, выявленных в ходе камеральной или другой проверки.

Права проверяющих налоговых органов:

• получать доступ к территории и помещениям налогоплательщика;
• истребовать документы;
• проводить осмотры;
• привлекать специалистов и экспертов.

Права налогоплательщика:

• присутствовать при проверке;
• получать копии документов;
• давать пояснения;
• вести аудио- и видеозапись проверки;
• обжаловать действия должностных лиц.

Таким образом, налоговые проверки — это неотъемлемая часть системы налогового контроля. Камеральные и выездные проверки имеют свои особенности, сроки и процедуры.

Сообщение Понятие и виды налоговых проверок появились сначала на .

Конституционный Суд РФ, принимая решения о соответствии норм налогового законодательства на предмет соответствия Конституции РФ, выносит их в форме постановлений или определений.

Однако вопрос о роли и значении решений Конституционного Суда РФ в налоговом праве Российской Федерации неоднозначен.

В науке сложилось 3 основных подхода:

• Одни авторы полагают, что решения Конституционного Суда РФ не могут быть источниками права, в том числе, налогового права, поскольку Конституционный Суд РФ не формулирует новые нормы права, а устанавливает факт их соответствия либо противоречия Конституции РФ, что впоследствии служит основанием для отмены акта либо отдельного его положения правотворческим органом.
• Другие авторы считают, что решения Конституционного Суда РФ — это акты специфического рода, которым свойственна определенная степень нормативно-правового характера, однако, они не могут быть отнесены к источникам права, в частности, в налоговой и бюджетной сферах.
• Третья группа ученых обоснованно приходит к выводу, что решения Конституционного Суда РФ являются источниками не только конституционного, но и других отраслей права, в том числе, налогового. Анализируя акты Конституционного суда РФ и оценивая их значение для налогового права, данная группа авторов отмечает их существенное влияние на развитие норм налогового законодательства.

В науке есть мнение, что акты Конституционного Суда РФ — это межотраслевой источник практической финансово-экономической юриспруденции. Нормативные начала решений Конституционного Суда РФ раскрывают конституционные ценности, принципы и начала финансово-экономических отношений.

В реальности стоит отметить, что Конституционный Суд РФ неоднократно обращал внимание на предъявляемые нормативные требования к налогообложению, которые в последующем были учтены и применены законодателем при разработке Налогового кодекса РФ. Сами же по себе акты Конституционного Суда РФ восполняют пробелы налогового законодательства и устраняют нормативные коллизии. Схожим образом акты Конституционного Суда РФ обозначили принципы бюджетной и финансовой политики, которые в дальнейшем отражены на нормативном уровне.

Рассмотрим важнейшие принятые акты Конституционного Суда РФ в сфере налогового права и обозначим их значение для теории и практики данной отрасли права.

Одним из первых решений Конституционного Суда РФ, принятых после вступления в силу Федерального конституционного закона «О Конституционном Суде РФ», стало Постановление Конституционного Суда РФ от 4 апреля 1996 года № 9-П, которым судебный орган установил, что порядок установления и взимания налогов возможен только на основании федерального закона, что исключает их взимание в ином порядке. В развитие этого исходного положения в Постановлении Конституционного Суда РФ № 9-П от 18 февраля 1997 года отмечалось, что для установления налогов требуется обязательное соблюдение процедуры принятия нормативно-правовых актов.

В Определении Конституционного Суда РФ № 22-О от 5 февраля 1998 г. указывалось, что федеральные налоги и сборы устанавливаются в соответствии с Конституцией РФ и самостоятельно федеральным законодателем. При этом налог можно считать взимаемым в законном порядке, если закон зафиксировал все составляющие, необходимые для его взимания.

Постановлением Конституционного Суда РФ от 18 февраля 1997 года № 5-П высший орган конституционного контроля отметил, что требования к установлению налогов и сборов относятся к процедуре, форме принятия и содержанию данного акта, а также порядку, в соответствии с которым он вводится. Указанное в совокупности предопределило состав и содержание налоговых обязательств.

Конституционным Судом РФ в Постановлении № 13-П от 8 октября 1997 г. было установлено, что нормативно-правовые акты об установлении налогов и сборов не имеют обратной силы. Введение новых налогов всегда должно преследовать цель укрепить экономическую стабильность, сделать налоговые отношения более устойчивыми, а налогоплательщиков убедить в правовой и экономической стабильности.

В Постановлениях Конституционного Суда РФ от 31 мая 2016 г. № 14-П, от 24 марта 2017 г. № 9-П в системной взаимосвязи были рассмотрены базовые ценности налогового права (например, законность взимания налогов и сборов, личный характер налоговой обязанности, компетенция органов государственного управления на основе разрешительного принципа) и выявлен их конституционно-правовой смысл. Более того, вследствие проверки конституционности отдельных положений налогового и бюджетно-финансового законодательства были раскрыты сущностно-содержательные характеристики таких понятий, как «налоговый платеж», «неналоговые доходы бюджета».

В Постановлении Конституционного Суда РФ от 08.12.2017 № 39-П было раскрыто содержание основных принципов налогообложения при взимании налогов в бюджет и их влияние на дифференциацию публично-правовой ответственности за совершение преступлений в налоговой сфере. Рассматривая в контексте связи налогового деликта с конституционно-правовой природой налога, Конституционный Суд РФ пришел к выводу, что не допускается произвольное применение нормы законодательства с тем, чтобы исключить возможность несоразмерного ограничения прав и свобод гражданина и человека, нарушения конституционного баланса публичных и частных интересов.

Критерии, на основе которых определяется обязанность по уплате налогов и сборов, были раскрыты в Постановлении Конституционного Суда РФ от 12 ноября 2020 № 46-П. В данном решении Конституционным Судом РФ рассмотрено и дана юридическая оценка конституционно-правовому содержанию законодательства о налогах и сборах. В частности, отмечается, что обязанность по уплате налогов производна от экономической деятельности, что предполагает экономическое обоснование вводимых налогов, недопустимость их введения на основании дискриминации, вопреки принципам законного и справедливого налогообложения, критериям формальной определенности.

Конституционным Судом РФ обеспечено в конституционно-правовом смысле толкование статей 71 (п. «г»), 76 (ч. 1) и 112 (ч. 1) Конституции Российской Федерации в части раскрытия содержания понятий системы и структуры федеральных органов исполнительной власти, что является важным с практической точки зрения, поскольку именно федеральные органы исполнительной власти принимают непосредственное участие в бюджетно-финансовой сфере вследствие установленной за ними компетенции по разработке проекта федерального бюджета и его исполнению, обеспечению совершенствования бюджетной системы.

В Постановлении Конституционного Суда РФ от 09.04.2021 г. № 12-П конституционно-правовой смысл п. 7 ст. 430 НК РФ сводится к тому, что индивидуальный предприниматель, не ведущий предпринимательскую деятельность без прекращения ее государственной регистрации при наличии уважительных причин прямо установленных законом (например, уход за ребенком до 1,5 лет, проживание супруги/супруга военнослужащего в период несения им службы в той местности, где не имеет возможность трудоустройства и т.д.) вправе не уплачивать в течение определенного периода времени страховые вносы на обязательное пенсионное и медицинское страхование (так называемая «льгота по уплате страховых взносов»). Как отмечено Конституционным Судом РФ положение п. 7 ст. 430 НК РФ не противоречит конституционному принципу равенства перед законом, а ИП безотносительно к обязанности по уплате страховых взносов в Пенсионный фонд России не лишен возможности зачета соответствующих периодов в страховой стаж, требуемый для получения права на пенсионное обеспечение.

В целом, характеризуя нормативность установлений и актов Конституционного Суда РФ, важно учитывать, что они распространяются на все аналогичные случаи и споры, поэтому являются обязательными для всех, в том числе органов государственной власти.

Таким образом, вышеприведенные примеры из практики Конституционного Суда РФ указывают на то, что его участие в регулировании вопросов налогового права является крайне важным, поскольку затрагивает сущностные основы данной отрасли права, а также раскрывает базовые ценности налогового и бюджетно-финансового права (например, форму налога, условия и необходимые составляющие для его взимания, правовую определенность, недопустимость внезаконного ограничения прав граждан и т.д.). Тем самым можно констатировать, что правы те ученые, которые считают, что решения Конституционного суда РФ — это межотраслевые акты нормоустановительного характера, а его правовые позиции относятся к правовым нормам.

В целом, деятельность Конституционного Суда РФ обеспечивает выявление нормативного содержания конституционных положений актов налогового права, тем самым не только устраняются противоречия в налоговом законодательстве, но и формируется система институтов, действующих в сфере налогообложения, что помогает формулировать эффективные механизмы их реализации.

Сообщение Роль Конституционного Суда РФ в сфере налогового права появились сначала на .

Предложения об определении сущности рассматриваемого термина содержатся только в научной литературе, при этом они не отличаются единообразием.

Так, например, предлагаются следующие определения налогового механизма:

• налоговый механизм – это совокупность способов и правил налоговых отношений, с помощью которых обеспечиваются достижения целей налоговой политики (М.А. Данченко);
• налоговый механизм – это совокупность закрепленных нормами налогового права форм, методов и инструментов государственного налогового планирования, организации исполнения налоговых бюджетов, государственного налогового регулирования и налогового контроля, реализуемую в рамках принятой концепции, стратегии и тактики государственной налоговой политики (С.В. Барулин);
• налоговый механизм – это совокупность средств и способов использования налоговых отношений в конкретном пространстве (территории), в конкретное время и в конкретных целях (обеспечение потребностей общественного назначения), которая отражает способ организации налогового воздействия на социально-экономические процессы (Е.С. Мураховская).

Таким образом, налоговый механизм — это совокупность способов, форм и методов организации налоговых отношений, при помощи которых обеспечивается цели налоговой политики.

Налоговый механизм включает не только формы и методы организации налоговых отношений, но и способы их количественного и качественного определения.

Количественные параметры налогового механизма можно отнести размеры ставок, объем налоговых льгот, долю изъятия части внутреннего валового продукта (ВВП) посредством налогов в бюджет, уровень собираемости налогов и т.д.

Качественные параметры налогового механизма относятся понятия эффективности налогового регулирования, влияние налогов на экономическое развитие общества в целом и на проведение инвестиционной политики и т.д.

Элементами налогового механизма выступают:

• планирование,
• регулирование,
• контроль.

Налоговое планирование имеет целью обеспечить качественные и количественные показатели программ социально-экономического развития страны на базе действующих налоговых законов. На государственном уровне роль налогового планирования определяет анализ поступления налогов, тенденций и факторов роста налогооблагаемой базы и на этой основе — расчет объемов налоговых поступлений в бюджеты.

Налоговое регулирование имеет конечной целью важность уравновесить интересы трех субъектов: государства, хозяйствующих субъектов и граждан. Важнейшими средствами налогового регулирования выступают: налоговые ставки, налоговые льготы, налоговые санкции.

Налоговый контроль представляет собой действия уполномоченных органов, направленных на соблюдение налогоплательщиками налогового законодательства. Способами осуществления налогового контроля являются: налоговые проверки, получения объяснения от налогоплательщиков и иных лиц, проверка правильности расчетов налогов и т.п.

Цель налогового механизма — обеспечить стабильность и эффективность налоговой системы государства.

При помощи налогового механизма государство решает задачи:

• экономические — стимулирование экономического роста, преодоления инфляционных процессов, снижение дефицита бюджета, сбалансирование размеров бюджетов разных уровней и др.
• социальные — обеспечение занятости населения, стимулирования роста доходов и уровня жизни населения, перераспределение национального дохода в интересах наименее защищенных слоев населения.
• оптимизации налоговых изъятий — достижения паритета между общественными, корпоративными и личными интересами в области налогообложения.

Таким образом, налоговый механизм в общем виде реализует налоговую политику государства, включая в себя различные элементы и структуру и основывается на определенных целях, принципах и средствах.

Сообщение Понятие и элементы механизма налогообложения появились сначала на .

Термин «налоговая политика» в научной литературе и нормативно-правовых актах РФ имеет неоднозначное толкование.

В научной литературе имеются совершенно различные взгляды на сущность понятия «налоговая политика», которые можно классифицировать на три основных подхода:

• 1) Первый подход авторов упрощенно рассматривает понятие «налоговая политика» как систему (комплекс) мероприятий, мер, проводимых государством в области налогов по реализации обозначенных им целей. Такое определение, как правило, можно встретить в энциклопедических словарях по экономике и финансово-кредитному праву;
• 2) Второй подход авторов заключается в том, что понятию «налоговая политика» дается более развернутое смысловое значение по своему содержанию и целям, и оно определяется как совокупность эконо­мических, финансовых и правовых мер государства, формирующих налоговую систему с целью обеспечения своевременной и пол­ной уплаты налогов и сборов в бюджет, позволяющий ему финансировать процессы социально-экономического развития страны.
• 3) Третий подход дает еще более расширительное толкование налоговой политики, как составной части экономической политики, направленной на формирование налоговой системы с целью обеспечения экономического роста в стране, стимулирующей гармонизацию публичных интересов госу­дарства и частных интересов налогоплательщиков с учетом социально-экономической ситуации.

Отметим, что в научной литературе налоговую политику государства часто отождествляют с фискальной политикой, что является не совсем верным.

Налоговая политика, наряду с бюджетной, является только частью фискальной политики, которая, в свою очередь, является неотъемлемой частью экономической политики. Фискальная политика способствует эффективному перераспределению поступающих в распоряжение государства ресурсов, основная часть которых, безусловно, выступает в виде налоговых поступлений.

В связи с этим, наиболее точная и всеобъемлющая трактовка современного понятия налоговой политики, по нашему мнению, выглядит так:

Налоговая политика — это совокупность экономико-финансовых и правовых мер, используемых при установлении налоговой системы в государстве, для контроля за исполнением обязанностей налогоплательщиками в целях обеспечения деятельности органов государственной власти и экономического развития страны в целом за счет перераспределения финансовых ресурсов.

Обращаясь к нормативно-правовым актам, отметим, что в Налоговом кодексе РФ отсутствует понятие «налоговая политика», что, по нашему мнению, является недостатком.

Однако в ст. 4 Налогового кодекса РФ содержится следующее положение: «Правительство РФ, федеральные органы исполнительной власти, уполномоченные осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов…». Представляется, что законодатель под данной формулировкой предполагал налоговую политику, так как государственная политика, реализуемая через нормативно-правовое регулирование в сфере налогов, входит в понятие «налоговая политика» государства.

Понятие «налоговая политика» можно встретить в других нормативно-правовых актах:

• в п. 5 ст. 19 ФКЗ от 06.11.2020 г. № 4-ФКЗ «О Правительстве Российской Федерации» содержится указание на разработку и реализацию Правительством РФ налоговой политики;
• из ст. 165 Бюджетного кодекса РФ следует, что Министерство финансов РФ разрабатывает и представляет Правительству РФ основные направления налоговой политики Российской Федерации.

Таким образом, учитывая, что действующее российское законодательство употребляет термин «налоговая политика», необходимо сформулировать и изложить дефиницию рассматриваемого понятия в Налоговом кодексе РФ, что внесет окончательную ясность в его определение и исключит какую бы то ни было двусмысленность.

 Цели и функции налоговой политики

Основная цель налоговой политики — это ее эффективность.

В экономической литературе, особенно, в зарубежной, существует множество мнений о том, что такое «эффективная налоговая политика».

Например, Джозеф Стиглиц — американский экономист- кейнсианец, особое внимание уделял проблемам налоговой нагрузки, налогообложению, налоговым реформам. По мнению ученого, сбалансированная система налогообложения делает фискальную политику более эффективной и способствует максимизации общественного благосостояния.

Дж. Стиглиц определил 5 принципов налоговой системы:

• экономическая эффективность;
• административная простота;
• политическая ответственность;
• гибкость;
• справедливость.

Другой американский экономист Артур Лаффер акцентировал внимание на роли совокупного предложения, на которое оказывают воздействие ставки налогообложения. Согласно экономической теории предложения, чрезмерно высокий уровень налогообложения негативно влияет на активность экономических субъектов, сокращает совокупное предложение, приводит к росту инфляции и замедляет экономический рост. Таким образом, под эффективной фискальной политикой А. Лаффер понимал такую политику правительства, при которой формирование доходов государственного бюджета происходит посредством установления взаимозависимости между оптимальными налоговыми ставками, обеспечивающими максимальный объем налоговых поступлений в бюджет.

Среди отечественных ученых-экономистов, занимавшихся исследованием налоговой политики, можно выделить Н.И. Тургенева, А.А. Исаева, А.А. Соколова, М.М. Алексеенко, С.И. Иловайского, И.И. Янжула.

Например, Н.И. Тургенев являлся сторонником умеренных налогов, принципа равномерного их распределения, выделяя источники и виды налогов, порядок их взимания и собирания. Эффективность фискальной политики он связывал со степенью реализации политических свобод, а налоги считал признаком развития государства.

В целом, эффективная налоговая политика должна обеспечивать баланс частных и публичных интересов.

В научной литературе до настоящего времени нет единого мне­ния о количестве и содержании налоговых функций; авторами выделяются различные функции:

• эконо­мическая,
• контрольная,
• фискальная,
• перераспределительная,
• регулирующая,
• стимулирующая,
• социальная,
• политико-экономическая и др.

В соответствии с той или иной преобладающей функцией в конкретном государстве выделяют различные типы налоговой политики — фискальная, воспроизводственная, социальная, экологическая, контрольная.

Применительно к Российской Федерации специалистами подчеркивается, что на сегодняшний день на практике активно реализуются только фискальная и контрольная функции налогов.

Приоритет фискальной функции вытекает из цели уплаты (взимания) налога, раскрываемой в п. 1 ст. 8 Налогового кодекса РФ — финансовое обеспечение деятельности государства и (или) муниципальных образований.

Контрольная функция должна обеспечивать строгий учет расчета, начисления и взимания налогов.

Функции налогов имеют разные и, как может показаться на первый взгляд, противоположные цели, но при этом взаимосвязаны.

Так фискальная функция налогов направлена на обеспечение государства финансовыми ресурсами. Налоговая политика ориентирована на максимальную реализацию фискальной функции, чтобы обеспечить формирование бюджета в объеме, достаточном для выполнения государством принятых обязательств. Тогда налоги будут выполнять перераспределительная и социальную функции, обеспечивая социальные обязательства государства.

Фискальная и контрольная функция налоговой политики не должны приводить к такой налоговой нагрузке, которая может привести к банкротству предприятий, уходу в теневой бизнес, ухудшению финансового положения населения. Поэтому данные функции налогов должны находится в балансе со стимулирующей функцией налоговой политики.

Через регулирующую функцию налогов, включающую в себя стимулирующую, воспроизводственную и социальную составляющие, создаются условия для решения социально-экономических задач, роста инвестиций в развитие предприятий, создания новых предприятий.

Стимулирующая функция налогов также включает в себя предоставление налогоплательщикам льгот, преференций, под которыми понимаются преимущества, предоставляемые налоговым законодательством отдельным категориям налогоплательщиков. Это возможность не уплачивать какой-либо налог или уплачивать в меньшем размере (п. 2 ст. 56 Налогового кодекса РФ).

Таким образом, налоговая политика имеет основную цель — быть эффективной и выполняет определенные значимые функции в государстве.

Сообщение Налоговая политика: понятие, сущность, цели, функции появились сначала на .

Вопрос о классификации налоговых правонарушений в научной литературе является дискуссионным.

В первую очередь, это связано с тем, что ответственность за налоговые правонарушения установлена тремя кодексами:

• Кодексом об административных правонарушениях РФ (КоАП РФ);
• Налоговым кодексом РФ (НК РФ);
• Уголовным кодексом РФ (УК РФ).

В зависимости от отраслевой принадлежности выделяют 3 вида налоговых правонарушений:

• налоговые правонарушения, содержащиеся в НК РФ;
• административные правонарушения, содержащиеся в КоАП РФ;
• уголовные правонарушения, содержащиеся в УК РФ.

В зависимости от вида юридической ответственности выделяют:

• административную ответственность за правонарушения законодательства о налогах и сборах, которая установлена в КоАП РФ и НК РФ (при этом, отмечается, что нормы НК РФ об ответственности должны быть перенесены в гл. 15 КоАП РФ);
• уголовная ответственность за преступления в сфере налогов и сборах (в сфере экономической деятельности), установлена в Главе 22 УК РФ.

I. Административные правонарушения в сфере налогов и сборов, установленные в Кодексе об административной ответственности РФ, весьма разнообразны, что связано с наличием целого ряда законодательных требований для участников правоотношений в сфере налогов и сборов.

Административные правонарушения в указанной сфере в большинстве своем ориентированы на четкие процессуальные аспекты налогообложения: срок постановки на учет в налоговом органе, срок предоставления налоговой декларации, представление сведений для осуществления налогового контроля и др.

В Кодексе об административных правонарушениях РФ содержится Глава 15, в которой содержатся нормативные положения об ответственности за правонарушения в указанной сфере, а также в некоторых смежных, а именно финансы, страхование, рынок ценных бумаг, а также оборот драгоценных металлов и камней.

Административные правонарушения в сфере налогов и сборов, установленные в КоАП РФ, можно классифицировать по различным критериям:

1. Исходя из предмета правового регулирования:

• нарушения, связанные с исчислением и уплатой налогов и сборов;
• нарушения, возникающие при осуществлении налогового контроля;
• нарушения, связанные с рассмотрением споров между налогоплательщиками и налоговыми органами;
• нарушения, связанные с принудительным взысканием налогов и сборов.

2. В зависимости от вида деяния (активной или пассивной формы совершения) налоговые правонарушения классифицируются на совершаемые:

• в виде действия — активных действий субъекта правонарушения.

Например, ст. 15.7 КоАП РФ — открытие организации или индивидуальному предпринимателю банком или иной кредитной организацией счета без предоставления свидетельства о постановке на учет в налоговом органе — возможно только путем активного действия.

• в виде бездействия (пассивных действиях — субъект не исполнил, не выполнил, не предоставил и т.п.).

Пример: ст. 15.5 КоАП РФ — непредставление налоговой декларации в уполномоченный орган в законодательно определенный срок.

• может выражаться как в действии, так и в бездействии.

Пример: ст. 15.6 КоАП РФ — представление неполных или искаженных сведений для осуществления налогового контроля, что, в свою очередь, является действием (предоставление сведений), а также непредставление указанных сведений, что подразумевает пассивный формат бездействия.

3. В зависимости от наличия или отсутствия негативных последствий в объективной стороне состава административного правонарушения, выделяют:

• формальные составы административных правонарушений — нет негативных последствий, ответственность устанавливается за сам факт совершения противоправного деяния (таких составов подавляющее большинство в КоАП РФ).

Пример: ст. 15.3 КоАП РФ — для привлечения к административной ответственности достаточно лишь нарушения законодательно закрепленного срока подачи соответствующего заявления о постановке на учет в налоговом органе.

• материальные составы административных правонарушений — в качестве обязательного признака предусматривают наличие негативных последствий — ущерб и т.п.

II. Налоговые правонарушения в Налоговом кодексе РФ содержатся в Главе 16 «Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение». Кроме этого, в Главе 18 НК установлены составы правонарушений, в которых субъектом ответственности в сфере налогов и сборов, является только банк.

Глава 16 НК РФ содержит составы правонарушений, напрямую не относящиеся к правонарушениям в сфере налогов и сборов, т.е. имеющие экономическую основу, например, ст. 128 НК РФ — неявка либо уклонение от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля. Такими же правонарушениями являются составы в статях 129, 125 НК РФ.

По объекту регулирования все налоговые правонарушения в НК РФ условно могут быть подразделены на 4 обособленные группы:

• нарушения, связанные с неисполнением обязанностей в связи с налоговым учетом (ст. 116 НК РФ);
• нарушения, связанные с несоблюдением порядка ведения учетов налогообложения, доходов и расходов и представлением налоговых деклараций (ст. 119-120 НК РФ);
• нарушения, связанные с неисполнением обязанностей по уплате, удержанию или перечислению налогов и сборов (ст. 122, 123 НК РФ);
• нарушения, связанные с воспрепятствованием законной деятельности налоговых администраций (ст. 125-129.1 НК РФ).

III. Налоговые преступления в Уголовном кодексе РФ содержатся в Главе 22 НК РФ «Преступления в сфере экономической деятельности».

Виды налоговых преступлений:

• уклонение от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или физического лица (ст. 194 УК РФ);
• уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица (ст. 198 УК РФ);
• уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации (ст. 199 УК РФ);
• неисполнение обязанностей налогового агента» (ст. 199.1 УК РФ);
• сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов (ст. 199.2 УК РФ).

Различия между административными и уголовными правонарушениями в сфере налогов и сборов проявляются:

• степень общественной опасности (в уголовных преступлениях она значительно выше);
• негативные последствия (как правило, характерны для преступлений, которые совершаются в крупном размере причиненного ущерба);
• различные санкции (для административных нарушений это, как правило, штраф, для уголовных, помимо штрафа, иные уголовные наказания, вплоть до лишения свободы. При этом, иногда размер штрафов за административные и налоговые правонарушения более высоки, чем за налоговые правонарушения);
• субъект ответственности (в административных — физические, юридические, должностные лица; в уголовных — только физические лица).

В связи с планируемым введением категории «уголовный проступок» как преступления небольшой тяжести, за которое возможно наказание, не связанное с лишением свободы, разграничение между налоговыми правонарушениями и преступлениями станет еще проблематичнее.

Сообщение Классификация и виды налоговых правонарушений появились сначала на .

Особенностью налоговых правонарушений в Российской Федерации является то, что при существовании юридической ответственности в налоговой сфере, само понятие «налоговое правонарушение» появилось не сразу.

Впервые определение понятия «налоговое правонарушение» было дано Конституционным Судом РФ в Постановлении от 17 декабря 1997 года № 20-П «По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года «О федеральных органах налоговой полиции» как «противоправное виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности».

Далее законодатель с учетом определенных особенностей, наработанной судебной практики, научных воззрений отразил эти признаки в статье 106 НК РФ, закрепив в ней понятие налогового правонарушения и сформулировав его следующим образом:

это виновно совершенное противоправное (нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, плательщика страховых взносов, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.

Данное определение налогового правонарушения позволяет выделить его основные признаки:

1) налоговое правонарушение — это, в первую очередь, деяние, которое может совершаться как активными действиями, так и пассивным поведением (бездействием).

Пример: невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов (ст. 123 НК) может быть совершено только в форме бездействия. В данном случае налоговый агент не выполняет возложенную на него обязанность.

Пример: Грубое нарушение правил учета доходов или расходов объекта налогообложения может быть совершено как в форме действия, так и в форме бездействия (ст. 120 НК).

2) Противоправность. В Налоговом кодексе РФ данный признак определяется через понятие «нарушение законодательства о налогах и сборах».

Из ст. 1 НК РФ вытекает, что законодательство РФ о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса, законодательства субъектов Российской Федерации о налогах и сборах, нормативных правовых актов представительных органов муниципальных образований о налогах и сборах.

Из пункта второго ст. 1 НК РФ следует, что ответственность за совершение налоговых правонарушений устанавливается исключительно в Налоговом кодексе Российской Федерации.

Таким образом, никакие инструктивные указания налоговых органов в виде писем, инструкций, разъяснений и т.п., не обладают правовым значением и не могут порождать юридические последствия для неопределенного круга лиц. В них не могут устанавливаться обязательные для налогоплательщика правила поведения.

3) Общественная опасность — следующий признак налогового правонарушения, хотя он не назван законодательно, в связи с чем и многие ученые не считают данный признак обязательным в характеристике налогового правонарушения.

Однако, учитывая, что взимание налогов является одним из обязательных признаков государства, без которых оно фактически не может существовать, их неуплата подрывает экономическую основу государства, его обороноспособность, охрану прав и свобод человека и гражданина, препятствуют реализации функций государства.

К слову, некоторые страны относят уклонение от уплаты налогов к правонарушениям, посягающим на национальную безопасность. Поэтому, безусловно, налоговые правонарушения характеризуются общественной опасностью, негативно затрагивая различные сферы функционирования общества и государства.

4) Наказуемость — еще один признак налогового правонарушения, который непосредственно закреплен не только в определении налогового правонарушения, но и в статье 114 НК РФ, согласно которой «налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения».

В данной статье также указано, что «налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 настоящего Кодекса».

Таким образом, законодатель за совершение налоговых правонарушений предусмотрел одну разновидность наказания — штраф.

5) Вина — еще один обязательный признак налогового правонарушения. Принятие Налогового кодекса РФ, ряда Постановлений Конституционного Суда РФ, многочисленных решений арбитражных судов поставили точку в споре о том, является или не является вина обязательным признаком налогового правонарушения. Законодатель указал на вину как на обязательный признак в самом определении налогового правонарушения.

Это усилено рядом других положений Налогового Кодекса РФ:

• в пункте 6 ст. 108 НК РФ указывается, что «лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке»;
• в статье 109 НК РФ отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения рассматривается как обстоятельство, исключающее привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;
• в статье 110 НК РФ закрепляются формы вины при совершении налогового правонарушения;
• в статье 111 НК РФ — обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения.

Сообщение Понятие и признаки налогового правонарушения появились сначала на .