Налоговое правонарушение — это виновно совершенное деяние в сфере налогов и сборов, за которое законом установлена ответственность.
Особенностью налоговых правонарушений в Российской Федерации является то, что при существовании юридической ответственности в налоговой сфере, само понятие «налоговое правонарушение» появилось не сразу.
Впервые определение понятия «налоговое правонарушение» было дано Конституционным Судом РФ в Постановлении от 17 декабря 1997 года № 20-П «По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года «О федеральных органах налоговой полиции» как «противоправное виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности».
Далее законодатель с учетом определенных особенностей, наработанной судебной практики, научных воззрений отразил эти признаки в статье 106 НК РФ, закрепив в ней понятие налогового правонарушения и сформулировав его следующим образом:
это виновно совершенное противоправное (нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, плательщика страховых взносов, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.
Данное определение налогового правонарушения позволяет выделить его основные признаки:
1) налоговое правонарушение — это, в первую очередь, деяние, которое может совершаться как активными действиями, так и пассивным поведением (бездействием).
Пример: невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов (ст. 123 НК) может быть совершено только в форме бездействия. В данном случае налоговый агент не выполняет возложенную на него обязанность.
Пример: Грубое нарушение правил учета доходов или расходов объекта налогообложения может быть совершено как в форме действия, так и в форме бездействия (ст. 120 НК).
2) Противоправность. В Налоговом кодексе РФ данный признак определяется через понятие «нарушение законодательства о налогах и сборах».
Из ст. 1 НК РФ вытекает, что законодательство РФ о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса, законодательства субъектов Российской Федерации о налогах и сборах, нормативных правовых актов представительных органов муниципальных образований о налогах и сборах.
Из пункта второго ст. 1 НК РФ следует, что ответственность за совершение налоговых правонарушений устанавливается исключительно в Налоговом кодексе Российской Федерации.
Таким образом, никакие инструктивные указания налоговых органов в виде писем, инструкций, разъяснений и т.п., не обладают правовым значением и не могут порождать юридические последствия для неопределенного круга лиц. В них не могут устанавливаться обязательные для налогоплательщика правила поведения.
3) Общественная опасность — следующий признак налогового правонарушения, хотя он не назван законодательно, в связи с чем и многие ученые не считают данный признак обязательным в характеристике налогового правонарушения.
Однако, учитывая, что взимание налогов является одним из обязательных признаков государства, без которых оно фактически не может существовать, их неуплата подрывает экономическую основу государства, его обороноспособность, охрану прав и свобод человека и гражданина, препятствуют реализации функций государства.
К слову, некоторые страны относят уклонение от уплаты налогов к правонарушениям, посягающим на национальную безопасность. Поэтому, безусловно, налоговые правонарушения характеризуются общественной опасностью, негативно затрагивая различные сферы функционирования общества и государства.
4) Наказуемость — еще один признак налогового правонарушения, который непосредственно закреплен не только в определении налогового правонарушения, но и в статье 114 НК РФ, согласно которой «налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения».
В данной статье также указано, что «налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 настоящего Кодекса».
Таким образом, законодатель за совершение налоговых правонарушений предусмотрел одну разновидность наказания — штраф.
5) Вина — еще один обязательный признак налогового правонарушения. Принятие Налогового кодекса РФ, ряда Постановлений Конституционного Суда РФ, многочисленных решений арбитражных судов поставили точку в споре о том, является или не является вина обязательным признаком налогового правонарушения. Законодатель указал на вину как на обязательный признак в самом определении налогового правонарушения.
Это усилено рядом других положений Налогового Кодекса РФ:
- в пункте 6 ст. 108 НК РФ указывается, что «лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке»;
- в статье 109 НК РФ отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения рассматривается как обстоятельство, исключающее привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;
- в статье 110 НК РФ закрепляются формы вины при совершении налогового правонарушения;
- в статье 111 НК РФ — обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения.